在中國(guó)企業(yè)所得稅法下，境外所得稅稅額抵免是一項(xiàng)重要的避免雙重征稅的制度，但并非所有在境外繳納的稅款都可以抵免。以下情形通常不應(yīng)作為可抵免的境外所得稅稅額：
超出境外所得應(yīng)繳中國(guó)稅額的部分：
- 抵免限額是“境外所得依照中國(guó)稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額”。即使你在境外繳納了高額稅款，抵免額也不能超過該境外所得如果在中國(guó)境內(nèi)產(chǎn)生時(shí)應(yīng)繳納的中國(guó)企業(yè)所得稅額。
- 舉例： 某境外分支機(jī)構(gòu)利潤(rùn)按中國(guó)稅法計(jì)算應(yīng)納稅額100萬元人民幣，但已在境外繳稅120萬元人民幣。那么，可抵免額最多為100萬元，超出的20萬元不能在當(dāng)期抵免（但可能結(jié)轉(zhuǎn)以后年度，需看具體規(guī)定）。
非所得稅性質(zhì)的稅款：
- 抵免對(duì)象是所得稅性質(zhì)（Income Tax）的稅款。以下在境外繳納的款項(xiàng)通常不能抵免：
- 流轉(zhuǎn)稅： 如增值稅（VAT）、銷售稅（Sales Tax）、消費(fèi)稅（Excise Tax）、關(guān)稅（Customs Duty）等。
- 財(cái)產(chǎn)稅： 如房產(chǎn)稅（Property Tax）、土地稅（Land Tax）、車船稅等。
- 行為稅/特定目的稅： 如印花稅（Stamp Duty）、契稅、城市建設(shè)稅、社會(huì)保障稅（Social Security Contributions，性質(zhì)不同需區(qū)分）等。
- 罰款、罰金、滯納金： 因違反稅法或其他法規(guī)而繳納的。
- 其他規(guī)費(fèi)（Fees and Charges）。
未實(shí)際承擔(dān)的稅款：
- 必須是納稅人實(shí)際負(fù)擔(dān)的境外所得稅。例如：
- 如果境外稅款最終被退回或獲得退稅，則該部分不能抵免（或需相應(yīng)調(diào)減）。
- 如果是代扣代繳（Withholding Tax）且最終轉(zhuǎn)嫁給交易對(duì)方承擔(dān)的，如果該稅負(fù)依法不應(yīng)由納稅人承擔(dān)，則可能不能作為其自身的抵免額（需結(jié)合具體交易和稅法判定）。
未按規(guī)定取得有效憑證的稅款：
- 納稅人需要提供合法、有效的境外完稅憑證（Tax Payment Certificate），證明其已在境外實(shí)際繳納了所得稅。常見的有效憑證包括：
- 境外稅務(wù)機(jī)關(guān)填發(fā)的納稅憑證原件（如繳稅通知書、稅收繳款書等）。
- 境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的納稅證明（Tax Residence Certificate有時(shí)不夠，需要明確顯示稅種、稅額、納稅期間的證明）。
- 境外中介機(jī)構(gòu)（如會(huì)計(jì)師事務(wù)所）出具的鑒證證明（需符合稅務(wù)機(jī)關(guān)要求）。
- 如果無法提供符合要求的憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)不予認(rèn)可抵免。
不屬于所得來源國(guó)法定稅率的稅款：
- 抵免的應(yīng)是所得來源國(guó)（地區(qū)）法律明確規(guī)定的企業(yè)所得稅或類似性質(zhì)的所得稅。非官方征收或非法定稅率計(jì)算的稅款通常不能抵免。
稅收饒讓抵免未獲承認(rèn)的情況：
- 稅收饒讓（Tax Sparing Credit）是指居住國(guó)政府對(duì)居民納稅人在所得來源國(guó)（地區(qū)）享受的減免稅優(yōu)惠，視同已在境外實(shí)際繳納稅款而給予的抵免。
- 中國(guó)并非與所有國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定都包含稅收饒讓條款，或者條款可能有限定條件（如僅適用于預(yù)提稅或特定行業(yè)）。如果中國(guó)與該國(guó)（地區(qū)）的稅收協(xié)定中沒有規(guī)定稅收饒讓，或者納稅人享受的優(yōu)惠不符合饒讓條款的具體規(guī)定，那么該被減免的稅額就不能作為抵免額。
享受免稅所得對(duì)應(yīng)的境外稅款：
- 如果某項(xiàng)境外所得根據(jù)中國(guó)稅法規(guī)定是免稅收入（例如符合特定條件的股息所得），那么與該免稅所得直接相關(guān)的在境外已繳納的所得稅稅額不能用于抵免其他應(yīng)稅所得產(chǎn)生的中國(guó)應(yīng)納稅額。因?yàn)樵撍帽旧碓谥袊?guó)就不征稅。
來源于未與中國(guó)簽訂稅收協(xié)定國(guó)家/地區(qū)的稅款（特定情形下）：
- 雖然理論上抵免不絕對(duì)依賴稅收協(xié)定（中國(guó)國(guó)內(nèi)法有單邊抵免規(guī)定），但稅收協(xié)定通常會(huì)明確抵免方法和爭(zhēng)議解決機(jī)制。對(duì)于未簽訂協(xié)定的國(guó)家/地區(qū)：
- 抵免規(guī)則嚴(yán)格遵循中國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定。
- 可能存在無法抵免的預(yù)提稅稅率限制或更嚴(yán)格的憑證要求（盡管國(guó)內(nèi)法一般允許抵免）。
- 處理爭(zhēng)議可能更困難。嚴(yán)格來說，只要符合國(guó)內(nèi)法規(guī)定，未簽協(xié)定地區(qū)的所得稅仍可抵免，但實(shí)踐中操作難度和風(fēng)險(xiǎn)可能更高，有時(shí)會(huì)被誤解為不能抵免。
資本利得相關(guān)的其他稅種：
- 在處置境外資產(chǎn)（如不動(dòng)產(chǎn)、股權(quán)）時(shí)，來源國(guó)可能征收的是“資本利得稅”（通常屬于所得稅范疇，可抵免）或“轉(zhuǎn)讓稅/印花稅/財(cái)產(chǎn)交易稅”等。后者屬于行為稅或財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)，不能作為所得稅抵免。
總結(jié)關(guān)鍵點(diǎn)：
- 實(shí)際負(fù)擔(dān)： 必須是納稅人實(shí)際承擔(dān)且未獲退還的稅款。
- 限額限制： 抵免額不得超過抵免限額（境外所得的中國(guó)應(yīng)納稅額）。
- 來源關(guān)聯(lián)： 稅款必須與可抵免的應(yīng)稅境外所得直接相關(guān)。
- 協(xié)定與國(guó)內(nèi)法： 需同時(shí)符合中國(guó)國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定和稅收協(xié)定（如適用）的要求，特別是關(guān)于饒讓抵免的規(guī)定。
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